高等学校教育成本差异性的实证研究

高等学校教育成本差异性的实证研究

【摘 要】 高等学校教育成本是培养学生所耗费的教育资源的货币表现形态，不同高校的投入体制、办学水平、培养目标的不同，所需成本存在明显差异。基于高等教育活动规律与教育成本分担理论框架，从高等教育培养成本组成的内涵出发，借鉴会计调整法的基本思路，选择江苏省13所本科与4所高职代表性院校三年的实际财务数据，实证分析不同层次、不同专业类型高校之间培养成本及其差异性，为政府及其教育主管部门科学制定学费标准和拨款标准提供理论与实证依据。

【关键词】 高等学校； 培养成本； 成本差异； 会计调整法 高等学校教育成本是教育活动中资源耗费的综合反映，也是体现学校教育工作质量的综合性指标，直接反映了一所学校经营管理水平和办学效益。同时也是政府及其教育主管部门确定拨款标准和学费定价的重要依据。因此，研究不同高校教育成本差异，对于高等教育成本分担机制改革，优化配置和有效利用教育资源，提高教育培养质量具有重要的意义。

一、高校教育成本界定与测算依据

从经济学与会计学上探讨成本概念是有差别的，经济学考察的是成本本质，会计学则更侧重在实际财务系统中的计量。从高等教育成本分担角度所界定的高校培养成本有其特殊的指定。

（一）高校教育成本概念的界定

首先，从完全成本及费用发生与教育服务相关程度的角度出发，基于高校教育活动规律与教育成本分担理论框架，高校培养学生过程中的价值耗费应属于财务范畴的狭义成本，须围绕高校教育成本核算对象——学生进行费用归集和分配。其次，教育成本的概念体系由两个层次组成，第一个层次是对实际发生或支付的教育资源耗费进行分类而形成的成本概念；第二个层次是根据教育决策和教育成本分析的需要对教育资源的耗费进行分类而形成的成本概念。虽然学生（家庭）也为教育支付了学费等直接货币币成本，但教育部门应仅计算高校实际发生的教育资源耗费，而不应将某一特定交易主体的成本计算在内。最后，尽管社会、学校、学生（家庭）均要为教育支付难以估量的机会成本，但这种非货币成本实际上并未增加对教育的投资，在实际操作中也难以准确无误地由多方来进行分担。

因此，在讨论高校教育成本问题时所研究的教育培养成本通常是属于财务范畴的狭义高等教育成本，不包括学生或家庭支付的个人教育成本，也不包括社会和受教育者的间接教育成本。

（二）高校教育成本项目的确定

教育成本核算不同于一般的成本核算，也不同于学校的日常收支核算。高校教育成本是高等学校用于人才培养的资源价值，学校经费支出中培养学生以外的活动以及非教育产出的成果并非都属于教育成本核算的范畴。因此，正确核算教育成本必须剔除与受教育者教育活动无关的开支。

从项目构成看，教育成本由高校经费支出中的部分项目构成，并会随高等教育经费支出增加而提高；从项目权重看，人员经费和公用经费支出中的主要项目都分别包含在高等教育经费支出和高等教育成本中，二者有较多的依存性。实际操作中较为可行的办法是基于教育活动的相关规律，从成本组成内涵出发，依据高等教育成本支出的界限确立教育经费事业性支出与教育成本的对应关系，并制定统一的调整转换规则。

第一，不应计入的项目。剔除事业性支出中与人才培养无关的支出，如经营支出、捐赠和上解支出等；剔除离退休费用，但在职人员的离退休保障必须采用替代方式计入；成人教育类学生的人数及其经费收支均不计入核算项目。

第二，部分计入的项目。将与人才培养有关但不应全部计入的支出，采取分担的方式计入成本，如：在学校经费支出中，有一项权重较大的项目，即科研经费支出，包括在高等教育经费支出中，却不符合教育成本核算对象的界定要求，不完全构成教育培养成本。但是，高校教学和科研是相互联系、相互促进的，科研添置的设施也会为教育教学发挥长远的作用。因此，科研成本可依据国家发改委《高等学校教育培养成本监审办法（试行）》（发改价格〔2005〕1008号）的规定，按科研费用占教育总支出比例的70%相应核减各成本项目支出，并考虑一般科研项目需2—3年完成与科研经费结余等原因，计算时科研项目经费可分摊到3年支出。

第三，折旧计入的项目。固定资产是培养学生的必需条件，其转移价值也是构成教育成本的重要项目之一，计算成本需将资本性支出采用折旧的方式替代计入。按照我国新颁布的《高等学校财务制度》，依据经济学原理，学校在实施教育活动时，所购置的教学设备等固定资产在使用中由于客观存在的有形磨损和无形磨损及一段时间内物价的变化，其价值会相应改变，账簿记录中却无法反映固定资产的新旧程度和已耗损价值。因此，应根据资本性支出的特点，对现有固定资产原值分类计提固定资产折旧。具体而言：房屋建筑物应提折旧，统一按当年房屋建筑物固定资产总值的2%（50年折旧期）计提；设备按分类折旧率（专用设备按8年、一般设备按5年，其他设备均按10年折旧）计提折旧，计入当年教育成本。

（三）高校教育成本测算的方法

利用高校实际教育经费收支的会计资料反映高等学校教育培养成本，按照国家发改委《高等学校教育培养成本监审办法》规定，实施会计调整法将与人才培养相关的教育事业性支出明细科目的数据，按照高校教育成本计量对象以及统一的调整转换规则进行分类归集，从支出角度将高校培养成本分为人员支出、公用支出、对家庭和个人的补助支出及固定资产折旧与利息支出四部分，测算高校教

育培养成本（图1）。

二、高校教育成本差异性的实证研究

由于高等学校学生教育培养成本与当地经济社会发展、教育投入、物价总水平密切相关，因此，选择同属江苏省域的不同办学层次、不同学科类别的13所本科院校及4所高职院校进行实证调查，以这17所高校2008年至2010年三年间学校基本情况与教育经费收支情况为样本，其中经费总支出达75.4亿元，标准全日制学生数约31万人。借鉴会计调整法的基本思路归集教育成本，通过对实际财务数据的整理与分析，进行成本比较分析。将所调查高校按学校层次分类为：重点本科（以是否属于国家“211工程”以上院校为划分依据）、一般本科、国家示范高职与一般高职四类；按学科专业分类为：人文（社科）、理工、医学、艺术（体育）、农林类，分层分类调查研究教育培养成本的差异性。为确保教育培养成本核算的客观性和可靠性，避免基建支出和设备购置在不同年份的非均衡影响，以各高校近三年各项财务数据的平均值为基础，测算出江苏省域内具有代表性的17所高校生均教育培养成本与有关效益指标（表1）。